房地產估價中涉及到的有關稅費問題（二）

　　三、用收益法估價涉及的有關稅費
　　采用收益法對房地產進行估價時，概括地講，所涉及的稅費有：營業稅、城市維護建設稅、教育費附加、房產稅、土地使用稅（費）、土地增值稅、印花稅。租賃管理費、保險費、土地收益金和所得稅。
　　在房地產估價中如何確定上述稅費，主要根據估價對象、收益途徑以及價值定義來判斷。估價對象的權利狀況是我們確定稅費首要考慮的一個因素：權利狀況不同，所涉及的稅費內容會有所差異。房地產估價在大多數情況下是對其權利的價值進行判斷。收益途徑是指估價對象通過售讓全部產權獲取收益，或是通過出租收取租金收入，或者兩者兼而有之。價值定義是指估價結果的內含。價值定義不同，其所對應的稅費問題也有所區別。這里我們主要討論收益途徑與稅費的關系。
　　（一）出租性收益應當考慮的稅費及其確定方法
　　1.營業稅：其法律依據是1994年1月1日起施行的《營業稅暫行條例》和 2001年1月1日起施行的財政部國家稅務總局通知，前者適用于單位出租房地產的經濟行為，后者適用于個人出租房地產的經濟行為。兩者的稅基均為租金收入，納稅義務人也均為取得租金收入的出租人，所不同的是稅率有所差別：前者為5％，后者為3％。
　　2.城市維護建設稅：其法律依據是《城市維護建設稅暫行條例》，稅基為營業稅額，稅率為：城市市區7％、郊縣城鎮5％、農村1％。
　　3.教育費附加：其法律依據是《征收教育費附加的暫行規定》，稅基為營業稅額，稅率不分城市市區。郊縣城鎮和農村統一為3％。
　　4.房產稅：其法律依據是《房地產稅暫行條例》和221年1月1日起施行的財政部國家稅務總局通知，前者適用于單位出租房地產的經濟行為，后者適用于個人出租居民住房的經濟行為。兩者稅基均為租金收入，稅率分別為12％和4％。
　　5.土地使用稅（費）：其法律依據是《城鎮土地使用稅暫行條例》，其計稅（費）的基準為實際使用土地的面積，稅率由土地所在地的省級或市級人民政府規定。深圳市稱土地使用費，其標準見深圳市規史舊土局深規土（1997）267號文。
　　6.印花稅：其法律依據為御花稅暫行條例》，其稅基為租金收N，稅率為 0.1％。
　　7.租賃管理費：其法律依據為《深圳市房屋租賃管理條例》，取費基準為租金收入，費率為2％。
　　8.保險費：保險公司對房產的保費率。
　　9.土地收益金：其法律依據為《城市房地產管理法》，計算范圍僅限于劃撥土地上的房屋出租，計算基準為租金中所含土地收益，其具體計征標準由當地省市規定。
　　10.所得稅：其法律依據為《企業所得稅暫行條例》和《個人所得稅法》，其稅基均為應稅所得，對于企業單位有33％、27％、18％、15％等多檔比例稅率，個人出租適用的稅率為10％。
　　（二）產權售讓性收益應當考慮的稅費及其確定方法
　　1.營業稅：其法律依據是《營業稅暫行條例》，稅基為銷售房地產的銷售收入，稅率為5％。
　　2.城市維護建設稅：其法律依據是《城市維護建設稅暫行條例》，稅基為營業稅額，稅率為：城市市區7％、郊縣城鎮5％、農村1％。
　　3.教育費附加：其法律依據是《征收教育費附加的暫行規定》，稅基為營業稅額，稅率不分城市市區。郊縣城鎮和農村統一為3％。
　　4.印花稅：其法律依據為《印花稅暫行條例》，其稅基為銷售合同金額即銷售收入，稅率為0.03％。
　　5.土地增值稅：其法律依據為灶地增值稅暫行條例》，稅基為售讓取得的增值額。稅率為差額累進稅率，分別為30％、的院、50％和60％四個檔次。
　　6.土地收益金：其法律依據為《城市房地產管理法》，計算范圍僅限于劃拔土地上的房屋出售和轉讓。通常情況下是房地合一進行估價，估價結果再扣減“補交地價”。深圳市的實際情況是根據取得土地使用權的方式（劃撥、協議、歷史用地、改變用途等）有所區別。
　　7.所得稅：其法律依據為《企業所得稅暫行條例》，其稅基均為應稅所得，對于企業單位有33％。27％、18％、15％等多檔比例稅率。
　　關于所得稅是否要扣除，這個問題在房地產估價的實踐中尚有爭議。按照《房地產估價規范》和中國房地產估價師執業資格考試指定輔導教材《房地產估價理論與方法》相關內容的規定和論述，用上述兩種進行估價時，不考慮所得稅的問題。但在有關“假設開發法”的內容規定和論述中，有關“開發利潤”都要扣除，那么“所得稅”不扣，何謂利潤？好象不太合理。
　　我們認為，所得稅應當作為收益法（包括由收益法演變的其它方法）在計算凈現金流量或凈收益的扣除項目，理由簡述如下：
　　首先，所得稅是國家以“法”的形式載明經濟行為發生的主體之一必須向國家盡的義務，因此，從現金流量的概念來講，必定是現金的流出；從凈收益或純收益的概念來講，有經營收益就說明必須承擔秋收的義務，是收益人必須的支出，兩者均具有固定性、強制性和無償性。
　　其次，無論是“出租房地產取得租金收入”途徑，還是“售讓房地產取得銷售收入”途徑，從收益法估價理論的角度看，不僅僅是房地產的自然屬性，更重要的是一種“權利”，前者是分期讓渡房地產的使用權，后者是一次性讓渡房地產的所有權。對擁有該等“權利”的權利人來講，讓渡的目的和結果，均是為了取得相應的貨和性資產。顯然，除了違反法律的規定外，前面所述的取得貨和性資產是不應包括國家強制規定的稅收部分。也就是說在合法的前提下，權利人讓渡相應權利而取得的完全屬于自己的貨幣資產或收益是不可能包括相當于所得稅部分的貨幣。
　　由于所得稅對不同納稅主體，可能會出現稅率上的差別，因而，同一宗房地產、不同的人或單位擁有它，導致估價結果會不同。這不是說收益法本身有不嚴謹的地方，只能說應用收益法進行估價時的復雜性不像應用市場法那么直觀。由于本文的重點是講房地產估價中所涉及的稅收問題，所以不能進一步展開討論，但我可以告訴大家一個思路：那就是前者的復雜性主要體現在收益口徑必須與資本化率相一致，相同所得稅率的權利主體應當選擇同一折現率。事實上稅收在不同民事主體上的差別，除了所得稅外，其它稅種也同樣存在，如營業稅。再舉一個例子：企業單位擁有100元人民幣存入銀行取得利息收入是無需征利息稅的，而個人將100元人民幣存入銀行就要就其取得的利息收入征收20％的利息稅，顯然我們不能說企業單位的 100元人民幣比個人擁有的100元人民幣的價值更高，原因是除了利息收益上的差別外，他們所面臨的社會平均收益率也是有差別的。